ВВЕДЕНИЕ
История России свидетельствует о том, что налоговая политика всегда оказывала существенное влияние на социально-экономическое отношения в обществе, в связи с чем, очень важно качественное правовое регулирование налоговой отрасли. Нередко о сегодняшнем налоговом праве говорят как о новой отрасли в системе российского права. Это не совсем так. Не так давно, в 20-е годы прошлого столетия, в России успешно проводились налоговые реформы. Как и 90-е годы прошлого столетия, НЭП стал периодом новой предпринимательской и налоговой активности. Как и в 90-е, время НЭПа - это ап робация нового законодательства, новых методов фиска и налоговой ответственности. И тот, и другой периоды были осложнены экономическими и политическими проблемами.
В период НЭПа было реализовано колоссальное число налоговых законов, сформирована структура податных органов и налажен правоохранительный механизм от посягательств в налоговой сфере. Однако за время административно-распределительного управления народным хозяйством, налоги из эффективного живого рычага экономики, превратились в плановые фиксированные изъятия из прибылей госпредприятий. С конца 20-х годов и до начала 90-у налоговое право в России не развивалось, что привело к атрофии данной отрасли. Советскими идеологами высокого уровня высказывались идеи о построении первого в мире безналогового государства. Строились планы постепенной полной отмены налогов.
Восстановление отрасли в начале 90-х годов носило революционный характер. Уже к 1995 г. число нормативно-правовых актов, затрагивающих сферу налогообложения, достигло почти трёх тысяч. Стараясь как можно скорее пополнить бюджет, власти не сумели избежать многих ошибок. Одна из причин того — невнимание к пройденному опыту. Ректор Всероссийской государстве?" ной налоговой академии А.П. Балакина отмечала, что в России «не сформиро-
вались исторические традиции в налоговой политике, (история доносит до нас отрывочные сведения о попытках упорядочить системы фискальных сборов), не сложился менталитет служащего налоговых органов, не выработаны действенные меры по борьбе с неуплатой налогов: ретроспективно не на что опереться...»1. Негативных последствий могло быть меньше, если бы законодатель использовал научные рекомендации, основанные в том числе, на опыте исследования налоговой системы 20-х годов, как ближайшего периода действенных рыночных отношений в России.
Россия — страна с особым менталитетом и уровнем правосознания и поэтому зарубежный опыт не всегда применим к ней. Необходимо более глубокое изучение отрасли в историко-правовом русле. Выявление и анализ связей, закономерностей и допущенных ошибок в налоговой практике, может оказаться действенным подспорьем в процессе реализации налоговой реформы на современном этапе.
В настоящее время, налоговая система всё ещё нуждается в комплексном совершенствовании. Несмотря на начавшуюся в 1999 г. кодификацию, многие вопросы не решены. Проблемы возникают при реализации налоговых прав и обязанностей, в функционировании фискальных органов, а также в процессе применения налоговой ответственности, особенно уголовной.
Изучение налоговой политики России в 1917-1929 гг. поможет получить более полное научное представление по истории отечественного государства ^ права. Зная историю и закономерности налоговой отрасли, законодатель более взвешенно подойдёт к реализации налоговых новаций. Этим обусловлены актуальность выбранной темы диссертации, основные направления, а также цель и задачи исследования.
Степень научной разработанности. Вопросами налоговой политики в Советской России занимался ряд талантливых русских учёных. Существенный
Цит. по: Толкушкин А.В. История налогов в России. — М.: Юрист, 2001. — С. 12.
вклад в изучение налогообложения в России в 20-е годы был внесён трудами российских учёных различных поколений. Это работы профессора Ленинградского политехнического института В.Н. Твердохлебова. «Новейшие финансовые проблемы» (1914-1923 гг.), «Местные финансы» (1927 г.), «Государственный кредит» (1928 г.) представляющие интерес и сегодня. Проблемы налогов рассматривались в 1920-е годы в трудах П. Гензеля, М. Гернета, Д. Кузовкова, И. Кулишера, В. Менькова, И. Озерова, Я. Торгулова, Г. Тиктина, А. Буковец-кого, Д. Боголепова, А. Соколова, Г. Сокольникова, А. Трайнина, Д. Карницко-го, П. Маслова, Ю. Ларина, М. Фрумкина, А. Тривуса, К. Шмелёва и др. Для 20-х характерна альтернативность точек зрения, что ценно с научной точки зрения.
С 30-х годов обязанностью теоретиков становится показ роли и значения в «фискальных мероприятиях» заботы партии о благе народа. В связи с этим, последующие работы более подвержены идеологической окраске, вследствие чего дают меньше объективной информации.
В 30—40-е годы налоговая тематика представлена трудами В.Д. Дьяченко «Советские финансы в первой фазе развития социалистического государства 1917-1925 гг.», М.Я. Залесского «Налоговая политика советского государства в деревне», Г.В. Князева «Роль налогов в политике и экономике СССР», многочисленными работами А. Зверева, Н. Вознесенского и др.
В 50-60-е годы это работы М.Л. Марьяхина, К.В. Плотникова, Н.И. Пис-котина, Н.И. Цыпкина, а в 70-80-е: В.П. Данилова, В.П. Дьяченко, В.А. Архи-пова, Б.Г. Болдырева, И.Д. Злобина.
Новый виток научных исследований в области правовой истории налогов пришёлся на начало 90-х годов. С этого времени налоговая тематика становится популярной среди юристов. Появляется ряд интересных исследований правоведов, специализирующихся в различных отраслях права. Это работы в области финансового, уголовного, гражданского права, теории и истории права и государства, истории России и экономики, таких авторов как А.Б. Венгеров,
Д.М. Берова, А.В. Брызгалин, А. Е. Викуленко, Л.С. Глухарёв, СП. Гришин, В.И. Гуреев, Евстигнеев Е.Н., С.С. Ильин, В.Н. Кудрявцев, А.П. Кузнецов, И.Н. Куксин, И.И. Кучеров, Г.А. Кутьина, Т.Л. Комарова, С.Г. Пепеляев, Н.Л. Пышкина, А.В. Толкушкин, В.М. Пушкарёва, О.Л. Сухолинский-Местечкин, Н.С. Симонов, В.В. Серпинский, Г.П. Харченко и др.
Появились также весьма интересные работы экономистов, финансистов историков, таких как И.А. Комиссарова, А.Г. Молчанов, О.В. Плеханова В.А. Тимошенко, С.Н. Македонский, И.В. Караваева, Н.А. Макашева, Е.А. Алексеева, Л.Г. Гетьман, Д.Г. Черник, Т.Ф. Юткина и др.
Хронологические рамки исследования. В работе исследуется период с 1917 года по 1929 год XX века.
Объектом исследования выступают общественные отношения, возникающие в сфере реализации налоговой политики Советской России в период с 1917 по 1929 г.
Предметом исследования являются налоговые правоотношения, система и структура налоговых органов, налоговое законодательство, а также институт налоговой ответственности в Советской России.
Целью работы является комплексное исследование историко-правовых аспектов налоговой политики государства в изучаемый период.
В соответствии с поставленной целью, в рамках работы решаются следующие задачи:
- исследовать основные направления и генезис советской налоговой политики;
- проанализировать «околоналоговые» режимы первых лет советской власти;
- выявить различия городского и сельского налогообложения;
- исследовать процесс становления и структуру советских налоговых органов, а также дать оценку политике власти по отношению к налоговым работникам;
- проанализировать налоговое законодательство на примере ряда нормативно-правовых актов и дать ему оценку;
- провести анализ и дать оценку институту налоговой ответственности, процессу его формирования и функционирования.
Методологическую базу исследования составил общенаучный диалектический метод познания, позволяющий исследовать и практически применять познанные закономерности, относящиеся к сущности и содержанию правовых явлений, выявленные юридической наукой и апробированные практикой.
Достоверность и теоретико-практическая обоснованность диссертаци онной работы обеспечивается также использованием приемов и методов, выбор которых обусловлен конкретными целями и задачами, сформулированными в исследовании (историко-правовой, системно-структурный, формально-юридический, сравнительно-правовой, конкретно-правовой, логико-семантический).
Теоретическая основа исследования. Теоретической базой послужили фундаментальные положения правовой науки, труды учёных-правоведов, принадлежащих к различным научным направлениям. Это научные разработки специалистов в области теории государства и права, истории отечественное государства и права, а также учёных специализирующихся в области уголовного, гражданского, конституционного, финансового права. Кроме того, в работе были использованы отдельные положения научных трудов историков и экономистов.
Эмпирической основой исследования послужили официальные документы: нормативно-правовые акты Всероссийского и Всесоюзного съездов Советов, ВЦИК, Народных комиссариатов, местных органов власти, а также циркуляры, секретные распоряжения в сфере налоговых правоотношений, как общегосударственного, так и местного назначения, действовавшие на территории РСФСР и СССР.
В работе использованы материалы государственных архивов РФ: Российского государственного архива социально-политической истории; Государственного архива Российской Федерации; Российского Государственного архива экономики, а также различные статистические данные. Богатейшим источником послужил личный архив народного комиссара финансов Г.Я. Сокольникова (Бриллианта), хранящийся в Российском государственном архиве социально-политической истории. Сокольников как никто другой знал все нюансы налоговой политики НЭПа, будучи её основным автором. Вместе с тем, данные, полученные из использованных источников, не всегда являются несомненными. Так, официальные сведения (особенно со второй половины 20-х) в силу идеологизации, часто выдавали желаемое за действительное. Недостатком архивных источников является их фрагментарность, разрозненность, как в хронологии, так и по территориальности, тематике и т. п. критериям.
Научная новизна. Цели и задачи данного исследования, в представленной совокупности, решаются впервые. Учитывая сложность и многогранность темы, автор не стремился к постановке и рассмотрению всех её проблем. Работа посвящена исследованию её наиболее важных, концептуальных вопросов, имеющих теоретическое и практическое значение.
Новизна выражается в том, что проблема налогообложения исследуется одновременно с трёх самостоятельных позиций: налоговой системы и правоот ношений, налогового законодательства и налоговой ответственности. На базе документальных, архивных и научных источников впервые проведено комплексное, исследование налоговой политики на всем протяжении периода «военного коммунизма» и 20-х годов. Автором впервые раздельно исследованы административная и уголовная ответственность за налоговые преступления и выявлены различия налоговой ответственности городского и сельского населения. Дана правовая характеристика «околоналоговым» режимам в переходный период. Исследовано становление и структура налогового аппарата. Проведен
анализ политики государства к налоговым специалистам, влияния налоговой политики на раскол города и деревни.
Основные положения, выносимые на защиту:
1. Для налоговой политики времен первых лет советской власти характерны такие особенности, как множественность платежей, насильственные методы взимания, повсеместное несанкционированное обложение, широкое использование правосознания в качестве источника налогового права, сбор налогов нефинансовыми органами, натурализация налогов, грубое нарушение прав и свобод человека. Военный коммунизм - время расцвета «околоналоговых» режимов: трудовой и гужевой повинности, контрибуций и реквизиций, самообложения на селе, повсеместного распространения самочинных налогов. Данные изъятия проходили под налоговыми лозунгами, но к налогам, в обычном их понимании, отношения не имели.
2. В первые годы советской власти в налоговые правоотношения был вовлечен широкий круг субъектов со стороны государства. Практически все государственные органы, так или иначе занимались сбором налогов (Наркомфин, Наркомтруд, Наркомпрод, НКВД и др.). Это обусловило сложность отношений внутри самой власти и отягощало положение плательщиков. К 1925 году механизм сбора налогов постепенно сосредоточился в НКФ. Со второй половины НЭПа удержать налоговую политику в здоровом русле уже не было возможности, политика встала во главе экономики.
3. Особенностью изучаемого периода стало преобладающее обложени крестьянства. Политика власти в деревне вкупе с коллективизацией привела в дальнейшем к тяжелым экономическим, демографическим, социальным и миграционным последствиям.
4. НЭП характеризуется высокой долей косвенного налогообложения, что противоречило марксистской идеологии. При отсутствии налаженного учета и контроля взимание прямых налогов невозможно, так как для этого требуется полностью отслеживать прямые доходы плательщиков. Косвенные налоги
10
представляли вполне определенные средства, которые можно было спрогнозировать исходя из предполагаемого товарооборота.
5. Налоговое законодательство не было систематизировано. Превалирующими оставались элементы революционного правосознания, каковыми и определялись «порядок» взимания и сумма налога. Широкое распространение получило местное налоготворчество, которое все же было пресечено.
6. В 20-е годы применялась административная и уголовная ответственность за налоговые нарушения. Наиболее интенсивное развитие получила уголовная отрасль. В области административной ответственности за налоговые нарушения эволюции не произошло, к концу 20-х годов данный институт находился в неразработанном состоянии, а правоприменительная практика существенно различалась даже в одном и том же регионе.
7. Применяемые наказания за налоговые деликты были тяжелыми, несоразмерными преступлению. Статьи 62, 69, 83, 86 УК 1922 года предусматривали высшую меру наказания. Виды наказаний были разнообразны и применя лись как альтернативно, так и по совокупности. Основными санкциями являлись арест, заключение под стражу, штраф, конфискация, принудительные работы, запрещение торговли, закрытие рынков, военный постой, расстрел и т. д. Особенностью уголовного законодательства периода военного коммунизма являлось то, что, наряду с конкретными мерами наказания, в некоторых декретах (например, постановление Декрета СНК РСФСР от 22 июня 1918 года о нарушении разверстки и неплатеже чрезвычайного революционного налога) предписывалось применять неопределенные санкции, то есть привлекать виновных к уголовной ответственности «по всей строгости революционного закона».
8. Неравноправие субъектов налоговой ответственности наблюдалось не только по классовому, но и по сословному признаку. Крестьянское и городское население несло различной тяжести наказания, что было закреплено законодательно. Для крестьян была закреплена презумпция виновности налогоплательщика. По Инструкции ВЦИК и СНК «О порядке привлечения к ответственно-
11
сти за нарушение Декрета о едином сельхозналоге на 1923—1924 годы», суд мог только формально установить факт несдачи налога по материалам, представленным финансовыми органами, и вынести приговор, который не мог быть обжалован и подлежал срочному исполнению.
Теоретическая значимость исследования. Автором дана правовая оценка и сформулированы основные черты и последствия налоговой политики, системы налогового законодательства и института налоговой ответственности в изучаемый период. В том числе: определены черты «околоналоговых» режимов; выявлены различия городского и сельского обложения; проведен анализ института налоговой ответственности в разрезе административной и уголовной отраслей; выявлены различия в ответственности городского и деревенского населения; оценено прямое и косвенное обложение; процесс самочинного обложения на местах.
Практическая значимость. Результаты исследования могут быть использованы в учебном процессе при подготовке юристов, управленцев, служащих налоговых и правоохранительных органов. Факты, изложенные в данной работе, также могут использоваться в изучении и преподавании истории отече ственного государства и права.
Апробация результатов исследования. Диссертация выполнена и обсуждена на кафедре государственно-правовых дисциплин Нижегородской правовой академии. Основные ее положения нашли отражение в 12 научных публикациях автора и докладывались на 4 научных форумах: Международной научно-практической конференции «Международное гуманитарное право в современном мире» (ноябрь 2002 г., г. Нижний Новгород); научно-практическая конференция «Экономика и право: актуальные проблемы повышения эффективности правовых средств в условиях рыночных отношений в России (апрель 2003 г., г. Нижний Новгород); всероссийской научной конференции, посвященной двухсотлетию Ярославского государственного университета им. П.Г. Демидова (октябрь 2003 г., г. Ярославль); межвузовской научно-практической
12
конференции «Актуальные проблемы теории и истории государства и права» (декабрь 2003 г., г. Санкт-Петербург).
Объём и структура работы. Работа состоит из оглавления, введения, трёх глав, заключения и библиографического списка использованной литературы.
13
ГЛАВА 1.
НАЛОГОВАЯ СИСТЕМА, ЕЁ СТРУКТУРА И РАЗВИТИЕ В ПЕРИОД ВОЕННОГО КОММУНИЗМА И НЭПА
§ 1. Понятие налоговой системы: структура, сущность фискальных правоотношений, развитие податного аппарата в России
в период военного коммунизма
Новая советская финансовая система начала складываться в исключительно сложных условиях. После Октябрьской революции 1917 г. большевиками был предпринят ряд шагов по законодательному оформлению налогообложения, но гражданская война, интервенция и разруха затормозили этот процесс. Нормативные налоговые акты первого советского времени, создавались ь спешке, были противоречивы и не приносили предполагаемого эффекта. В докладе СНК 5 июля 1918 г. Ленин признавал, что новые советские декреты не отвечают поставленным требованиям, и «нам приходится постоянно переделывать их; мы ещё ничего готового не создали...»1. Процесс создания нового права в основном опирался на идею разрушения прежних «буржуазных», а по сути дела общеправовых институтов. В авангард пролетарского права выдвинулись доселе малоизвестные юристы П. Стучка, Е. Пашуканис, М. Козловский, Д. Курский, Н. Крыленко, которые основой «подлинного» права провозгласили революционное правосознание. Старая профессура преследовалась. «Когда право отомрёт - мы этого момента, предсказать не можем», - писал П. Стучка, - «но мы можем предполагать, что если кое-что из установленных им правил останется, то лишь как простая бухгалтерия»2.
1 Ленин В.И. ПСС. - Т. 36. - С. 499.
2 Цит. по: Кудрявцев В. Политическая юстиция в СССР / В. Кудрявцев, А. Трусов. — М.: Наука, 2000. - С. 59.
14
Была развёрнута политика национализации, конфискации, отмены права частной собственности на землю, аннулирования ценных бумаг. В конце 1918 г. была запрещена частная торговля и осуществлён переход к карточной системе распределения продуктов питания и личного потребления через единый заготовительный и распределительный государственный аппарат - Компрод (декрет СНК от 21 ноября 1918 г.). Данные мероприятия объективно привели к фактическому отмиранию цивилизованных налогов и податного аппарата.
Местные органы власти по инерции взимали некоторые дореволюционные налоги. Декретом о расширении финансовых прав Петроградского городского общественного управления от 29 декабря 1917 г. отменялись все ограничения, установленные Временным правительством на предмет определения размера ставок обложения в пользу городов. Декретом допускалось устанавливать г. Петрограду ставки без ограничений. В частности с недвижимого имущества сбор составлял до 10% стоимости объекта. Периодичность взимания сборя не устанавливалась1.
В мае 1918 г. в своем докладе на I Всероссийском съезде представителей финансовых отделов, В.И. Ленин выделил три основные задачи их работы: финансовая централизация; постановка прогрессивного подоходного и поимущественного налогов; поголовная трудовая повинность и учёт населения2.
С 10 ноября 1918 г. декретом СНК было официально введено Положение «Об организации финансовых отделов Губернских и Уездных исполнительных комитетов Советов Депутатов». В соответствии с Положением, компетентные налоговые органы были упразднены, а сбор оставшихся разрозненных налогов передан в ведение созданных финансовых отделов губернских и уездных исполкомов, таким образом, фискальные функции перешли к местным органам власти. Данные функции передавались Советам рабочих и крестьянских депу-
1 См.: СУ РСФСР. - 1917. -№ 11. -Ст. 162.
2 См.: Ленин В.И. ПСС. - Т. 36. - С. 352.
15
татов, дабы «объединять и поправлять налоговое дело». В состав новых финотделов входило три подотдела: 1) сметно-кассовый; 2) прямых налогов и пошлин; 3) косвенных налогов. По замыслу законодателя, финотделы должны были впитать в себя с одной стороны казённые палаты, а с другой - управления акцизных сборов1.
Ответственные сотрудники назначались НКФ из числа лиц, избираемых местными финотделами по классовому принципу. В результате многочисленные квалифицированные специалисты непролетарского происхождения остались не у дел. Бывший податный аппарат был расформирован до окончания военного коммунизма (до 1921 г.), что нанесло весомый кадровый ущерб в дальнейшем. Тем не менее, жизнь требовала регулярного пополнения бюджета и более менее упорядоченного учёта налогоплательщиков, чем и занялись финансовые отделы, исключительно в рамках городского обложения. В деревне сбор продовольственных повинностей был в компетенции органов нарком-прода.
Местные власти проявляли рвение в деле сбора налогов. СНК даже из да11 Постановление от 2 апреля 1918 г. «О воспрещении облагать учреждения комиссариатов налогами в пользу местных советов», т. к. они «обслуживают государственные нужды»2.
Военный коммунизм 1918-1921 гг. - это время террора и тотальных запретов, период карточного распределения продуктов. Эта эпоха совпала с «младенчеством» советского права, в силу чего оказала мощное воздействие на всю последующую налоговую политику. Именно в данный период сформировались такие черты налоговых взаимоотношений как классовость, налоговое противостояние города и деревни, насильственные методы сбора налогов, нале говый сепаратизм на местах и др. Вместе с тем, трудно было бы ожидать осо-
1 См.: СУ РСФСР. - 1918. - № 81. - Ст. 847.
2 СУ РСФСР. - 1918. -№ 31. - Ст. 408.
16
бого внимания к правовому обеспечению налогов как впрочем, и к другим государственно-правовым институтам, так как отсутствие торговли и денежного обращения, военное положение, всеобщая трудовая повинность, уравнительное распределение и агрессивная большевистская идеология делали создание налоговой системы в её обычном понимании практически невозможной.
В первый период после революции ещё не было намечено последовательной политики национализации промышленности, однако хозяйствование предприятий сворачивалось на глазах. В отношении промышленных объектов первоначально был установлен лишь рабочий контроль, «как первый шаг к полному переходу фабрик, заводов, рудников, железных дорог и прочих средств производства и транспорта в собственность рабоче-крестьянского государства»1. Ленин заявил о необходимости контроля со стороны Совета рабочих депутатов над производством ещё в своих Апрельских тезисах 1917 г.
В ноябре 1917 г. ВЦИКом было принято Положение о рабочем контроле , который должен был осуществляться всеми рабочими во всех промышленных, торговых, банковских, транспортных, сельскохозяйственных, кооперативных предприятиях. По первому требованию органов рабочего контроля, владельцы предприятий должны были предоставлять к проверке всю отчётность и бухгал терскую документацию, всю внутреннюю переписку. Положением отменялась коммерческая тайна. Одновременно отменялись все законы и циркуляры, ограничивающие деятельность органов рабочего контроля.
Вслед за этим, в декабре 1917 г. был принят Декрет СНК «О прекращении платежей по купонам и дивидендам», согласно которому оплата процентов по фондам и дивидендам по акциям и паям частных предприятий, всякая оплата купонов приостанавливалась3. Также воспрещались все сделки с ценными бу-
1 Ленин В.И. ПСС. - Т. 35. - С. 222.
2 См.: СУ РСФСР. - 1917. -№ 3. - Ст. 35. 3См.: СУ РСФСР. -1918.-№ 13.-Ст. 185.
17
магами. За нарушение декрета виновные подлежали преданию суду и конфискации всего имущества.
Первоначально на практике как мера ответственности к владельцам предприятий за нарушение положения о рабочем контроле и другие провинности, применялась национализация, по сути, обычная конфискация. Дальше национализация промышленности приняла массовый характер. В апреле 1918 г. было решено национализировать всю крупную промышленность.
К осени 1918 г. было национализировано более трёх тысяч предприятий. Из них действовали лишь около двух тысяч. Бывшие собственники лишались всяких доходов. К концу гражданской войны государство завладело уже 80% крупных и средних предприятий промышленности. Весной 1920 г. в национг лизированных предприятиях работало 88% всех рабочих1. Промышленное производство всех форм было передано под руководство Высшего Совета Народного Хозяйства (ВСНХ), которому поручалось подчинить всю несельскохозяйственную часть российской экономики единому плану. В городах частные доходные дома конфисковывались. Ликвидировались последние частные, общественные и иностранные банки, замененные теперь единственным государственным «Народным банком».
К концу 1918 г. было практически завершено вытеснение частной торговли2. В налоговой сфере, результатом данного процесса стала полная латет-ность, как плательщиков, так и объектов налогообложения. Исчезновение легальных источников дохода (по прямым налогам), и свободного потребления (по косвенным), привело к тому, что основное обложение свелось к контрибуциям. Однако, вопреки распространённому мнению, тотального отказа от налогов всё же не произошло.
См.: Национализация промышленности // МСЭ / Под ред. Н.Л. Мещерякова. — М.: АО Советская Энциклопедия, 1930. - Т. 5. - С. 624.
2 См.: История России XX век / Отв. ред. В.П. Дмитренко. - М.: ООО Издательство ACT 2001.-С. 186-187. |
