ВВЕДЕНИЕ
Актуальность темы диссертации. Возрождение в Королевстве Камбоджи рыночной экономики, потребности расширяющегося отечественного предпринимательства создали объективные предпосылки для реформы системы государственного финансового контроля. Перестройка камбоджийского контрольного механизма сопровождается не только сменой форм контроля, но и рождением новых идей, подходов, принципов. В стране образована и функционирует Национальная Аудиторская Палата (НАЛ), деятельность которой осуществляется в соответствии с основными принципами аудита, провозглашенными в Международных аудиторских стандартах -объективность, независимость, профессионализм, компетентность и др. Одним из новых для страны видов финансового контроля является внешний, независимый аудит. Он находится пока в начальной стадии своего развития и осуществляется в соответствии с приказом Министерства экономики и финансов Королевства Камбоджи от 14.10.94 г. № 227 «О разрешении на открытие частных аудиторских фирм для проведения ревизии отчетов
предпринимателей».
Анализ мировой практики аудита показал, что в связи с его высокой экономической и общественной значимостью, а также высокой степенью профессионального риска аудиторов, во всех странах с развитой рыночной экономикой функционируют законодательно регламентируемые системы организации аудиторской деятельности. В это понятие включаются: подготовка, стажировка и аттестация аудиторов; лицензирование аудиторской деятельности; стандарты аудита и методические рекомендации по их применению; контроль за деятельностью аудиторов и соблюдением законодательных и нормативных актов в области аудита и другие элементы системы. Поскольку значение и масштабы аудита в Королевстве Камбоджи
будут непрерывно возрастать, исследование в историческом плане теоретического и практического опыта становления и организации российской аудиторской деятельности для нашей страны в настоящее время приобретает особую актуальность.
С большой остротой проблемы аудита проявляются при разработке аудиторских стандартов, других нормативных актов по аудиту, организации подготовки и аттестации аудиторов, защиты их интересов при рассмотрении споров в судах, обеспечении контроля аудиторской деятельности и некоторых других вопросах. По нашему мнению такого положения можно избежать при анализе и учете зарубежного опыта аудита и в первую очередь - опыта России.
Степень изученности проблемы. Специальных исследований возможностей осуществления государственного финансового контроля и проблем развития частного аудита в Королевстве Камбоджи не проводилось. Однако решение вопросов, стоящих перед камбоджийским аудитом, невозможно без научного подхода ко всему многообразию проблемы - формам, организации, методикам проведения. Некоторые вопросы в этом плане уже нашли свое отражение в работах российских и зарубежных авторов, в том числе: Безруких П. С, Ветрова А. А., Данилевского Ю. А., Ивашкевича В. Б., Кондракова Н. П., Ковалева Л. А., Новодворского В. Д., Петровой В. И., Палия В. Ф., Подольского В. И., Полисюк Г. Б., Рыбаковой О. М., Соколова Я. В., СтуковаС. А., Шеремета А. Д., СуйцаВ. П., АренсаА., АдамсаР., БенисаМ., Доджа Р., КармайклаД., ЛоббекаДж., Робертсона Дж. и др. В настоящее время продолжается работа по подготовке российских стандартов аудита, принят федеральный закон об аудите, создана Аудиторская Палата России, налаживаются связи с аудиторскими организациями, профессиональными объединениями аудиторов и государственными органами. В диссертации предпринимается попытка исследовать в историческом плане этот опыт для использования его при подготовке нормативных документов в Королевском Правительстве.
Цель и задачи исследования. Актуальность перечисленных выше проблем и практическая значимость их решения в условиях перехода Королевства Камбоджи к рыночным отношениям определили выбор темы диссертации и направления исследования. Цель диссертации - на основе раскрытия содержания государственного финансового контроля, исследования организации и структуры органов государственного финансового контроля в Королевстве Камбоджи, обобщения российского и зарубежного опыта, литературных источников и нормативных документов по аудиту разработать конкретные рекомендации по развитию, совершенствованию организации и повышению эффективности аудиторской деятельности в Королевстве Камбоджи.
Исходя из поставленной цели, в ходе исследования определены следующие логически взаимоувязанные задачи:
> исследовать сущность, роль, задачи и функции государственного финансового контроля;
> раскрыть понятия видов и форм государственного финансового контроля;
> определить возможности применения Международных стандартов государственного финансового контроля к камбоджийским органам управления;
> исследовать деятельность Национальной Аудиторской Палаты (НАЛ) в Королевстве Камбоджи;
> дать критическую оценку организационной структуре государственного финансового контроля Королевского Правительства и Национального банка Королевства Камбоджи и сформулировать рекомендации по его совершенствованию;
> обобщить опыт становления независимого аудита в России и определить возможности его использования в нашей стране;
> критически рассмотреть российские стандарты по аудиту с целью использовать их для внешнего аудита в нашей стране;
^ проанализировать организацию, методы и практику аудиторских проверок в России на конкретном материале.
Объект и предмет исследования. Объектом исследования в основном явилась организационная структура государственного финансового контроля в Королевстве Камбоджи и формы ее совершенствования в свете перехода к новым методам контроля, связанным с функционированием финансового рынка и становлением независимого, внешнего аудита. Представленные в диссертации исследования основываются на фактических материалах российских аудиторских организаций и предпринимателей. Предметом настоящего исследования являются исторический опыт и проблемы совершенствования организации и методов аудиторской деятельности в России с целью перенесения положительных элементов системы российского аудита на камбоджийскую экономику.
Методология и методы проведенного исследования. Методологической основой исследования стали основные положения диалектики, экономической теории и теории аудита. Анализируемые явления рассматривались в неразрывной связи содержания и формы, сущности и явления, причины и следствия, исторического и логического. В процессе изучения проблем организации, регулирования и эффективности аудиторской деятельности были проанализированы труды российских и зарубежных ученых, работающих в области аудита, нормативные документы, касающиеся вопросов темы, использованы собственные аналитические материалы автора. Особое значение для методов исследования имеют законодательные акты Королевства Камбоджи по вопросам перехода к рыночной экономике, Международные стандарты финансовой отчетности 1998 г., материалы рабочей группы экспертов ООН, рекомендации Межгосударственного статистического комитета СНГ по составлению национальных счетов, национальные счета, составленные кафедрой статистики МГУ им. М.В. Ломоносова.
Научная новизна и значимость научных результатов заключается в комплексном решении теоретических и практических проблем организации
государственного финансового контроля и перехода к частной аудиторской , деятельности в Королевстве Камбоджи с использованием практического опыта
Российской Федерации. Основные результаты, составляющие научную новизну диссертации следующие:
> уточнен ряд фундаментальных положений теории государственного финансового контроля и нового его вида - аудита, в частности, дано определение контроля, финансового контроля и аудита, исследована организационная структура государственного финансового контроля в Королевстве Камбоджи, цели и задачи органов контроля, исследованы организация, формы и методы аудиторской деятельности в России;
<# > дана классификация исторических этапов развития российского и
зарубежного аудита, обоснованы подходы и факторы перехода к механизму внешнего аудита, указаны принципы фушсционирования этого механизма;
> критически проанализирована совокупность элементов системы организации российской аудиторской деятельности, необходимая и достаточная для эффективного функционирования такой системы в любой стране с рыночной экономикой и, в частности, в нашей стране.
Научная значимость полученных результатов состоит в том, что ряд
теоретических выводов и научных обобщений проведенного исследования
Щ
может найти отражение в соответствующих разделах курса «Бухгалтерский
учет и аудит» и разрабатываемых спецкурсов по проблемам аудиторской деятельности.
Практическая значимость полученных результатов. Результаты, полученные автором в ходе диссертационного исследования, могут быть использованы при принятии ряда объективно обоснованных решений при разработке методических и нормативных актов Королевства Камбоджи по внедрению в практику хозяйствования системы внешнего аудита. В частности, ,, реализация разработанных в диссертации предложений позволит обеспечить:
> проведение единой политики в аудите, определение его основных правил и процедур независимо от области аудиторской деятельности;
8
> эффективное взаимодействие государственных органов и аудиторских г фирм и предпринимателей в вопросах организации аудиторской деятельности;
> координацию действий правительственных и местных органов исполнительной власти по вопросам организации и регулирования рынка аудиторских услуг;
> сокращение сроков разработки и совершенствования нормативных документов по аудиту;
> действенный контроль над участниками рынка аудиторских услуг и обеспечение соблюдения ими законодательных и нормативных актов по аудиту.
Основные положения диссертации, выносимые на защиту. К наиболее Ф существенным результатам, выносимым на защиту, относятся:
1. Автор определяет контроль как процесс, обеспечивающий функционирование объекта в соответствии с принятым заранее управленческим решением, направленным на успешное достижение поставленных целей. Еще более краткое определение - контроль есть минимизация неопределенности на объекте управления. Финансовый контроль есть минимизация неопределенности в образовании, распределении и использовании финансовых ресурсов.
2. Финансовый контроль в условиях рыночных отношений следует рассматривать как контроль функционирования финансового рынка, состоящего из четырех подсистем - фондового рынка, кредитного рынка, рынка страхования и валютного рынка. Рынок ценных бумаг, рынок кредитования и рынок страхования взаимно дополняют и взаимодействуют друг с другом. Валютный рынок питает, оздоровляет и рынок ценных бумаг, и рынок кредитования, и рынок страхования. В то же время он сам расширяется благодаря внешнеторговым операциям в системе кредитования и страхования, торговли акциями и облигациями иностранных эмитентов и отечественных
, инвесторов за пределами суверенных государств.
Ф
3. В результате исследования организации и структуры органов финансового контроля в Королевстве Камбоджи, автор пришел к выводу, что
по мере расширения рыночных отношений целесообразно выделить из Министерства экономики и финансов Королевства Камбоджи Департаменты: налогов и таможенных платежей, преобразовав их в Государственный налоговой комитет и Государственный таможенный комитет с подчинением их непосредственно Совету Министров Королевства Камбоджи. Напротив, Комитет по надзору за деятельностью страховых организаций вывести из подчинения Совета Министров и подчинить его Министерству экономики и финансов Королевства Камбоджи. Кроме того, в составе этого министерства целесообразно создать Департамент по ценам и Инспекцию по ценным бумагам. В условиях рыночных отношений государство обязано регулировать динамику цен и рынок ценных бумаг.
4. Исследования показали, что внешний, независимый аудит - это принципиально новая, отличная от других видов контроля, форма ревизии финансово-хозяйственной деятельности, которая связана с развитием рыночных отношений и в недалеком будущем станет, по всей видимости, ведущей формой контроля финансово-хозяйственной деятельности коммерческих предприятий. Аудит - это эксклюзивный вид коммерческой деятельности, представляющий собой сбор, обработку и оценку данных о функционировании и финансово-экономическом положении организации, осуществляемый компетентным и независимым специалистом, который составляет заключение о достоверности информации об организации на основе определенных критериев.
5. Исследования показали, что без хорошей постановки бухгалтерского учета и финансовой отчетности на микроэкономическом уровне и внедрения системы национального счетоводства (СНС) на макроэкономическом уровне невозможно организовать эффективный механизм учета, анализа, контроля и принятия решений со стороны органов управления государством.
Личный вклад соискателя. Диссертационная работа является научным трудом, выполненным соискателем самостоятельно на основе изучения
10
теоретического и практического материала, а также личного участия в аудитор- ской проверке российского предприятия.
Апробация результатов диссертации. Основные положения и выводы диссертационного исследования нашли отражение в опубликованных научных работах, докладах на кафедре бухгалтерского учета и аудита Российского университета дружбы народов, в докладах на научно-практических конференциях.
Опубликованность результатов. Материалы исследования отражены в публикациях автора, в том числе в монографии статьях, материалах конференции. Общий объем научных публикаций составил 134 листа.
Структура и объем диссертации. Структура диссертации отражает логику и последовательность научного исследования, цели и задачи которого определили структуру работы, состоящей из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы. Общий объем диссертации составляет 139 страниц машинописного текста. Диссертационная работа содержит 3 таблиц, 3 рисунков. В список использованной литературы включено 173 наименования.
11
Глава 1. СОДЕРЖАНИЕ ГОСУДАРСТВЕННОГО • ФИНАНСОВОГО КОНТРОЛЯ
1.1. Сущность, роль, задачи и функции государственного
финансового контроля
Финансовый механизм, бюджетное устройство каждого государства имеют свою специфику, отражающую экономические, политические и социальные особенности его развития, которые претерпевают изменения на различных этапах. Без изучения исторического опыта, его уроков научно-теоретическое и методологическое исследование изучаемого вопроса весьма проблематично.
Термин «финансы» ведет свое происхождение от средневекового латинского слова financia, употреблявшегося в XIII-XIV вв. в смысле обязательной уплаты денег и срока уплаты. В Германии в XVI и XVII вв. с этим словом соединялось «дурное» значение: вымогательство и лихоимство, в то время как во Франции в XVI в. слово "финансы" употреблялось почти в современном значении, т. е. в смысле совокупности материальных средств, необходимых для удовлетворения потребностей государства и различных общественных групп [32].
# А. М. Ковалева дает свое определение: «Финансы - это совокупность
денежных отношений, организованных государством, в процессе которых осуществляется формирование и использование фондов денежных средств» [69].
Финансы представляют собой экономические отношения, связанные с формированием, распределением и использованием централизованных и децентрализованных фондов денежных средств в целях выполнения функций и задач государства и обеспечения условий расширенного воспроизводства [49].
Сущность финансов проявляется в их функциях. Под функциями 9 понимается работа, которую выполняют финансы.
А. М. Бирман, выделил три основные функции финансов: обеспечение
12
процесса хозяйствования денежными средствами, контроль за национальной валютой, распределительную [42].
А. М. Александров и Э. А. Вознесенский утверждали, что финансы выражаются в формирований денежных фондов, использовании денежных фондов и контроле [38].
По нашему мнению, финансы выполняют две основные функции, связанные с регулированием реального денежного оборота: распределительную и контрольную, осуществляемые ими параллельно. Каждая финансовая операция означает распределение общественного продукта и национального дохода и контроль за этим распределением [132].
Распределительная функция заключается в распределении вновь созданной стоимости в целях выполнения денежных обязательств экономических субъектов перед государством, контрагентами.
Распределение национального дохода заключается в создании так называемых основных, или первичных доходов. Их сумма равна национальному доходу. Основные доходы формируются при распределении национального дохода среди участников материального производства. Они делятся на две группы:
1) оплата труда наемных работников, доходы индивидуальных предпринимателей, фермеров, крестьян;
2) доходы и прибыль коммерческих предприятий и организаций. Однако первичные доходы еще не образуют общественных денежных средств, достаточных для развития приоритетных отраслей народного хозяйства, обеспечения обороноспособности страны, удовлетворения материальных и культурных потребностей населения. Необходимо дальнейшее распределение или перераспределение национального дохода.
Перераспределение национального дохода связано с межотраслевым и территориальным перераспределением средств в интересах наиболее эффективного и рационального использования доходов и накоплений предприятий и организаций; с наличием учреждений, финансируемых из
13
бюджета, которые оказывают бесплатные услуги населению (просвещение, ^ здравоохранение, социальное страхование и социальное обеспечение,
управление); с перераспределением доходов между различными социальными группами населения. В результате перераспределения образуются вторичные, или производные доходы. Это доходы, полученные в виде трансфертных платежей, налоги на производство и импорт (НДС, акцизы, подоходный налог с физических лиц и др.). Вторичные доходы служат для формирования конечных пропорций использования национального дохода.
Активно участвуя в распределении и перераспределении национального дохода, финансы способствуют трансформации пропорций, возникших при Ф первичном распределении национального дохода, в пропорции его конечного
использования. Доходы, создаваемые в ходе такого перераспределения, должны обеспечить соответствие между материальными и финансовыми ресурсами и, прежде всего, между размером денежных фондов и их структурой, с одной стороны, и объемом и структурой средств производства и предметов потребления - с другой.
Таким образом, цель распределения и перераспределения национального дохода и валового внутреннего продукта (ВВП), совершаемых с помощью финансов, состоит в развитии производительных сил, создании рыночных структур экономики, укреплении государства, обеспечении высокого качества жизни широких слоев населения.
Далее рассмотрим контрольную функцию финансов.
Термин «контроль» имеет английское происхождение. В кратком Оксфордском английском словаре термин «контролировать» имеет три значения: 1) проверять или контролировать, а следовательно, и регулировать; 2) требовать отчета; 3) сдерживать и направлять свободу действий. В толковом словаре В. Даля «контроль» - это учет, проверка счетов отчетности,
присутственное место, занимающееся проверкой счетов. В словаре русского
Ш
языка С. И. Ожегова «контроль» - это проверка, а также наблюдение с целью проверки, контроль над отчетностью [93].
14
Контроль является самостоятельной функцией управления и одним из
А важнейших элементов рыночной экономики. В результате контроля
определяется соответствие процесса функционирования объекта принятым
управленческим решениям. В настоящее время в России действуют
государственный, ведомственный, аудиторский и общественный контроль [82].
По нашему мнению, контроль - это процесс, обеспечивающий функционирование объекта в соответствии с принятым заранее управленческим решением, направленным на успешное достижение поставленных целей. Нельзя управлять, не проверяя ход исполнения управленческих решений.
Финансовый контроль - это комплексное, органически взаимосвязанное #* изучение законности, достоверности, целесообразности и экономической
эффективности хозяйственных операций и процессов на основе использования учетной, отчетной, прогнозной, нормативной и другой информации в сочетании с исследованием фактического состояния хозяйствующего субъекта.
С точки зрения системотехники контроль является необходимым элементом системы управления. Контроль есть минимизация неопределенности на объекте управления. Финансовый контроль есть минимизация неопределенности в образовании, распределении и использовании финансовых ресурсов.
Система контроля разрабатывается и внедряется в полном соответствии с практикуемым стилем управления.
С финансовым контролем тесно связан так называемый контроль рублем. Контроль рублем - это возможность денежного измерения затрат и результатов, задаваемых органом управления и достигаемых объектом управления в ходе его функционирования. С помощью контроля рублем вскрываются отклонения от заданных параметров затрат и результатов в хозяйстве и осуществляются регулирующие воздействия на объект управления.
Финансовый контроль - это способ осуществления обратной связи управленческого звена с объектом управления, осуществляющим хозяйственные и финансовые операции и процессы [43].
15
Финансовый контроль сводится к контролю законодательных
^ и исполнительных органов власти всех уровней, а также специально созданных
учреждений по контролю за финансовой деятельностью всех экономических
субъектов (государства, предприятий, учреждений, организаций) с
применением особых методов [45].
Контрольная функция финансов тесно связанна с распределительной, её особенность заключается в контроле за денежным оборотом, участником которого оно является. Контрольная функция финансов всегда имеет конкретную форму проявления. Она может быть направлена на бюджет любого уровня, внебюджетные фонды, государственную или муниципальную Щ' собственность или экономический субъект [37].
Реальный механизм государственного финансового контроля проявляется не как единая, строго заданная система методов и приемов, а как динамичная совокупность различных инструментов, влияющих на экономику.
В условиях функционирования публичной хозяйственной системы организация контроля является обязательным элементом управления общественными финансовыми средствами, так как такое управление влечет за собой ответственность перед обществом.
Основная цель контроля состоит в том, чтобы, знать о положении дел на проверяемом объекте и выявить или предупредить моменты, негативно влияющие на исполнение управленческих решений. От действенности органов контроля во многом зависит эффективность работы предприятия, а также объективная оценка фактического состояния органов управления данного предприятия.
Особое место государственного финансового контроля в общей системе контроля как одного из элементов системы управления определяется, во-первых, его спецификой, выражающейся в контрольной функции самих финансов, во-вторых, ролью финансовых отношений в рыночной экономике.
Для рыночной экономики государственный финансовый контроль является особой сферой деятельности, когда на практике происходит
16
естественное, органическое взаимодействие материальных и финансовых - отношений в рамках единого товарно-денежного комплекса государства.
В условиях развития и становления рыночных отношений в теоретическом плане вопросы государственного финансового контроля проработаны недостаточно, хотя находятся в центре внимания научных исследований. Особо следует отметить в этой связи работы И. А. Белобжецкого, Н. Т. Белухи, Э. А. Вознесенского, Н. Г. Гаджиева, Ю. А. Данилевского, Ю. М. Иткина, А. Н. Козырина, Н. Д. Погосяна, П. В. Черноморда, С. О. Шохина [43-45; 47; 48; 55-58; 132; 134; 135].
Мы согласны с мнением, что государственный финансовый контроль-# это совокупность действий по проверке финансовых и связанных с ними
вопросов деятельности субъектов управления и хозяйствования с применением определенных форм и методов его организации. Государственный финансовый контроль - контроль не за деятельностью какой-либо отдельной части административного аппарата, а за всей финансово-хозяйственной деятельностью органов государственного управления и органов местного самоуправления, а также законностью и своевременностью движения финансовых средств государства и органов местного самоуправления.
Объектом государственного финансового контроля являются
Ф
распределительные процессы формирования и использования финансовых
ресурсов всех уровней управления. Главным назначением такого контроля является целевое и эффективное использование финансовых ресурсов государства, эффективное использование государственной и муниципальной собственности.
Для анализа сущности государственного финансового контроля имеет значение ряд положений:
Финансовый контроль выступает как одна из разновидностей
деятельности органов государственной власти и органов местного самоуправ-¦9
ления.
Ф
17
> Осуществление финансового контроля есть форма государственного регулирования определенных финансово-производственных отношений.
> Финансовый контроль эффективен, когда он действует в комплексе со всеми функциями финансов и органично взаимосвязан с системой управления.
> Финансовый контроль - это способ соблюдения нормативно-правовых норм экономическими субъектами в финансовой сфере.
Правильное понимание сущности и значения государственного финансового контроля важно по многим причинам. Финансы только тогда успешно функционируют, когда они хорошо организованы, хорошо управляемы, нацелены на достижение конкретных задач развития экономики, повышения жизненного уровня населения. Невозможно добиться укрепления финансовой дисциплины без строгого и эффективного государственного финансового контроля. Особую значимость он приобретает при переходе к рыночной экономике, когда проявляются не известные ранее изощрённые приемы финансовых нарушений, подлежащие искоренению путем использования всего инструментария финансового контроля на практике.
При переходе к рыночным отношениям возникают различные денежные потоки, которые движутся навстречу потокам товаров, услуг, инвестиций, наемной рабочей силе. Эти денежные потоки образуют финансовый рынок с его определенными звеньями (рис. 1.1).
Финансовый рынок в национальном хозяйстве
страны
Фондовый Кредитный i Рынки Валютный
рынок рынок социального,
(рынок имуществ. и рынок
ценных личного
бумаг) страхования
Рис. 1.1. Основные звенья финансового рынка в национальном хозяйстве |
